О НЕКОТОРЫХ ПОЛОЖЕНИЯХ ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА ОТ 6 ИЮНЯ 2005 ГОДА N 58-ФЗ, КАСАЮЩИХСЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

Продолжение (начало в N 31)

Абзацы 3, 4 и 5 п. 16 ст. 1 Федерального закона от 06.06.05 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 58-ФЗ) предусматривают следующие изменения в п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ):

подпункт 1 изложить в следующей редакции: "1) суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса;";

подпункт 6 после слов "охранной деятельности" дополнить словами ", в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации".

Таким образом, согласно подп. 1 и 6 п. 1 ст. 264 "Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика:

- суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ (подп. 1);

- расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты) (подп. 6).

Пунктом 18 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ установлено, что абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ после слов "перед налогоплательщиком" дополняется словами ", возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, ".

Таким образом, согласно абз. 1 п. 1 ст. 266 "Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Абзацы 5, 8 и 11 п. 20 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ предусматривают следующие изменения. В статье 268 НК РФ:

- в пункте 1 подп. 2 после слов "на цену приобретения" дополняется словом "(создания)";

- появляется подп. 2.1, абзац 2 которого имеет следующее содержание: "При реализации долей, паев, полученных участниками, пайщиками при реорганизации организаций, ценой приобретения таких долей, паев признается их стоимость, определяемая в соответствии с пунктами 4-6 статьи 277 настоящего Кодекса.";

- в пункте 2 слова "приобретения имущества" заменяются словами "приобретения (создания) имущества (имущественных прав)".

Таким образом, в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 268 "Особенности определения расходов при реализации товаров" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, определяемую в следующем порядке: при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения (создания) этого имущества.

В соответствии с п. 2 ст. 268 НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в подп. 2 и 3 п. 1 указанной статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Абзац 2 п. 22 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ в п. 1 ст. 270 НК РФ слова "распределяемого дохода" заменяет словами "прибыли после налогообложения".

Таким образом, в соответствии с п. 1 ст. 270 "Расходы, не учитываемые в целях налогообложения" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

Абзац 5 п. 23 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ дополняет п. 6 ст. 272 НК РФ словами "пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде".

Таким образом, согласно п. 6 ст. 272 "Порядок признания расходов при методе начисления" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Согласно абз. 5 п. 27 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ, в ст. 277 "Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда)" НКРФ:

- в пункте 1 подп. 1 изложен в следующей редакции: "1) у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи);";

- в подпункте 2 абз. 1 изложен в следующей редакции: "2) у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).";

- абзац 2 после слов "имущественных прав" дополнен словами "или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в указанной статье - имущественные права)";

- статья дополнена абзацами следующего содержания:

"При этом имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

При внесении (вкладе) имущества (имущественных прав) физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.

Стоимость имущества (имущественных прав), полученного в порядке приватизации государственного или муниципального имущества в виде вклада в уставный капитал организаций, признается для целей названной главы по стоимости (остаточной стоимости), определяемой на дату приватизации по правилам бухгалтерского учета.";

- статья дополнена также п. 4-6 следующего содержания:

"4. При реорганизации в форме слияния, присоединения и преобразования, предусматривающей конвертацию акций реорганизуемой организации в акции создаваемых организаций или в акции организации, к которой осуществлено присоединение, стоимость полученных акционерами реорганизуемой организации акций создаваемых организаций или организации, к которой осуществлено присоединение, признается равной стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации по данным налогового учета акционера на дату завершения реорганизации (на дату внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица - при реорганизации в форме присоединения).

В аналогичном порядке осуществляется оценка стоимости долей (паев), полученных в результате обмена долей (паев) реорганизуемой организации.

5. В случае реорганизации в форме выделения, разделения, предусматривающей конвертацию или распределение акций вновь создаваемых организаций среди акционеров реорганизуемой организации, совокупная стоимость полученных акционером в результате реорганизации акций каждой из созданных организаций и реорганизованной организации признается равной стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, определяемой по данным налогового учета акционера.

Стоимость акций каждой из вновь созданной и реорганизованной организации, полученных акционером в результате реорганизации, определяется в следующем порядке.

Стоимость акций каждой вновь создаваемой организации признается равной части стоимости принадлежащих акционеру акций реорганизуемой организации, пропорциональной отношению стоимости чистых активов созданной организации к стоимости чистых активов реорганизуемой организации.

Стоимость акций реорганизуемой организации (реорганизованной после завершения реорганизации), принадлежащих акционеру, определяется как разница между стоимостью приобретения им акций реорганизуемой организации и стоимостью акций всех вновь созданных организаций, принадлежащих этому акционеру.

Стоимость чистых активов реорганизуемой и вновь созданных организаций определяется по данным разделительного баланса на дату его утверждения акционерами в установленном порядке.

В случае реорганизации в форме выделения, предусматривающей приобретение реорганизуемой организацией акций (доли, пая) выделяемой организации, стоимость этих акций (доли, пая) признается равной стоимости чистых активов выделенной организации на дату ее государственной регистрации.

В случае, если стоимость чистых активов одной или нескольких созданных (реорганизованной) с участием акционеров организаций является отрицательной величиной, стоимость приобретения полученных акционером в результате реорганизации акций каждой из созданных (реорганизованной) организаций признается равной части стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, пропорциональной отношению величины уставного капитала каждой из созданных с участием акционеров организаций к величине уставного капитала реорганизуемой организации на последнюю отчетную дату, предшествующую реорганизации.

6. Информация о чистых активах организаций (реорганизуемых и создаваемых) по данным разделительного баланса опубликовывается реорганизуемой организацией в течение 45 дней с даты принятия решения о реорганизации в печатном издании, предназначенном для опубликования данных о государственной регистрации юридических лиц, а также предоставляется налогоплательщикам-акционерам (участникам, пайщикам) реорганизуемых организаций по их письменным запросам.".

Таким образом, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), при размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи) (далее в указанной статье - акционер (участник, пайщик), определяются с учетом следующих особенности: у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи).

Согласно абз. 1 и 2 подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ (в реакции Федерального закона N 58-ФЗ), у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей названной главы признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в названной статье - имущественные права), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Пункт 28 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ предусматривает в п. 3 ст. 278 НК РФ слово "доход" заменить словом "прибыль", слова "в доходе товарищества, полученном" заменить словами "в прибыли товарищества, полученной".

Таким образом, согласно п. 6 ст. 278 "Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику этого товарищества.

Абзац 8 п. 29 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ в ст. 280 НК РФ п. 2 дополняет абзацем следующего содержания: "При реализации акций, полученных акционерами при реорганизации организаций, ценой приобретения таких акций признается их стоимость, определяемая в соответствии с пунктами 4-6 статьи 277 названной главы.".

Абзац 4 п. 36 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ в п. 2 ст. 288 НК РФ вносит следующее изменение: абзац второй считать абзацем третьим и в нем слова "на конец отчетного периода" заменить словами "за отчетный (налоговый) период".

Таким образом, абз. 3 п. 2 ст. 288 НК РФ (в редакции Федеральною закона N 58-ФЗ) устанавливает, что указанные в данном пункте удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период.

Следовательно, до вступления в силу Федерального закона N 58-ФЗ среднесписочная численность работников исчислялась не за отчетный (налоговый) период, а на конец отчетного периода. При этом под концом отчетного периода понимался последний месяц отчетного (налогового) периода.

Попутно отметим следующее.

В настоящее время среднесписочная численность работников за месяц исчисляется в соответствии с п. 84 Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утвержденного постановлением Росстата от 03.11.04 N 50 и введенного в действие, начиная с отчета за январь 2005 года, согласно которому среднесписочная численность работников за месяц (строки с 02 по 11, графа 2) исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, т.е. с 1 по 30 или 31 число (для февраля - по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

Среднесписочная численность работников за год исчисляется в соответствии с п. 8 Порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-т "Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности", утвержденного постановлением Росстата от 18.10.04 N 49 и введенного в действие, начиная с отчета за 2004 год, согласно которому среднесписочная численность работников за год, показываемая в графе 4, определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12.

В связи с этим плательщик налога на прибыль организаций, отчетными периодами для которого признаны первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, среднесписочную численность работников за названные отчетные периоды может исчислить следующим образом.

Среднесписочная численность работников за отчетный период определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, относящимися к этому отчетному периоду, и деления полученной суммы на количество этих месяцев.

Так, среднесписочная численность работников за первый квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного квартала и деления полученной суммы на 3.

При этом следует учитывать следующее.

При создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания (п. 2 ст. 55 "Налоговый период" НК РФ).

В связи с этим, если к первому отчетному периоду первого налогового периода, кроме января, февраля и марта текущего года, относится декабрь предыдущего года, то численность работников за этот отчетный период определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за указанные месяцы и деления полученной суммы на 4.

Пункт 39 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ дополняет абз. 1 подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ словами "(в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках). В целях указанной статьи термин "демередж" употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации".

Таким образом, в соответствии с абз. 1 подп. 8 п. 1 ст. 309 "Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), такие виды доходов, как доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках), полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. В целях указанной статьи термин "демередж" употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации.

Пункт 41 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ устанавливает следующие изменения в "ст. 318 НК РФ.

В пункте 1:

- в абзаце 5 слово "относятся" заменить словами "могут быть отнесены, в частности";

- в абзаце седьмом слово ", начисленного" заменить словами "и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные";

- дополнить абзацем следующего содержания: "Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).".

В пункте 2:

- абзац 1 дополнить предложением следующего содержания: "В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.";

- абзац 2 изложить в следующей редакции: "Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.";

- дополнить абзацем следующего содержания: "Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.".

Таким образом, в соответствии с абз. 5 и 7 п. 1 ст. 318 "Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию" НК РФ (в редакции Федерального закона N 58-ФЗ), к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда.

Окончание следует